Арбитражная практика в пользу налогоплательщика
Предмет спора
По результатам выездной налоговой проверки налогоплательщику из г. Санкт-Петербурга — ООО «ЮРРОС» (далее — Общество) были предъявлены налоговые претензии по налогу на прибыль и НДС на общую сумму около 90 млн. руб., основанием для которых послужил вывод налогового органа о создании формального документооборота по сделкам с четырьмя «проблемными» субподрядчиками в нарушение пп. 2 п. 2 ст. 54.1 НКРФ.
Напомним, что для вычетов НДС и учета расходов пп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК требует, чтобы обязательство по сделке было исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.
В обоснование своего вывода налоговый орган ссылался, в частности, на следующие обстоятельства:
- генподрядчик работ не согласовывал с Обществом привлечение спорных субподрядчиков;
- в представленной Обществом и генподрядчиком исполнительной документации (общих журналах работ, актах освидетельствования скрытых работ и др.) не указаны субподрядчики;
- свидетельскими показаниями должностных лиц генподрядчика, заказчика, надзорных и контролирующих организаций опровергается нахождение на строительной площадке сотрудников и строительной техники спорных субподрядчиков;
- у субподрядчиков отсутствуют необходимые ресурсы для выполнения работ на объектах заказчиков (численность сотрудников — 1 человек; отсутствие необходимых производственных активов для выполнения работ, строительных материалов и т.п.);
- руководители спорных субподрядчиков в ходе проведения допроса отказались от осуществления финансово-хозяйственной деятельности в данных организациях; их налоговая отчетность представлялась с показателями, не отражающими действительных оборотов по реализации товаров (работ, услуг); при анализе их банковских выписок по операциям на расчетных счетах отсутствуют перечисления заработной платы, платежей за коммунальные услуги, за аренду помещений, аренду основных и транспортных средств и т.п.;
- свидетельскими показаниями сотрудников Общества подтверждается, что весь объем спорных работ был выполнен собственными силами Общества, а также опровергается нахождение на строительной площадке сотрудников и строительной техники субподрядчиков.
На основании этих обстоятельств налоговый орган посчитал, что спорные операции не были исполнены четырьмя «проблемными» субподрядчиками, в связи с чем Обществом был использован формальный документооборот, а налоговым органом якобы опровергнута реальность спорных операций ввиду того, что они выполнены Обществом самостоятельно, собственными трудовыми ресурсами.
Выводы арбитражных судов
Однако арбитражные суды всех трех инстанций при рассмотрении указанного налогового спора признали законным доначисление Обществу НДС по рассматриваемым основаниям, указав, среди прочего, что реальная возможность осуществлять выполнение договорных обязательств спорных субподрядчиков отсутствовала, поскольку в период совершения операций они не имели необходимых трудовых ресурсов, имущества и транспортных средств.
Вместе с тем арбитражные суды встали на сторону Общества и признали незаконным доначисления налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа, обратив внимание на следующие обстоятельства:
- налоговым органом ошибочно не учтено, что необходимость привлечения субподрядчиков объясняется значительным объемом работ по заключенному с генподрядчиком контракту, для выполнения которых собственных трудовых ресурсов Общества не хватало; при этом суды приняли во внимание выводы представленного Обществом заключения специалиста торгово-промышленной палаты, из которого следует, что для выполнения всего объема работ для генподрядчика в установленные сроки Обществу был необходим штат сотрудников, в несколько раз превышающий имеющийся.
- приведенные налоговым органом доводы относительно выполнения спорных работ силами Общества, носят предположительный характер, документально не подтверждены, основаны лишь на отсутствии в общих журналах работ с генподрядчикоми актах скрытых работ сведений о субподрядчиках;
- большинство допрошенных налоговым органом сотрудников Общества дали показания, что не знают о привлечении субподрядчиков, при этом такие свидетели в силу их должностных обязанностей и квалификации объективно могли и не владеть этой информацией;
- из положений ст. 247, п. 1 ст. 252 НК РФ, пунктов 3, 7 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 No 53 следует, что при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды определение размера налоговых обязательств должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла; при этом из материалов дела следует и не оспаривается налоговым органом работы, отраженные в документах с Обществом в действительности выполнены и в полном объеме переданы генподрядчику;
- при осуществлении мероприятий налогового контроля в рамках выездной налоговой проверки Инспекцией должен быть определен действительный размер налоговых обязательств Общества за проверяемый период; при рассмотрении спора по эпизоду доначисления налога на прибыль судами установлено, что Общество не имело возможности собственными силами выполнить весь объем работ, сданных генподрядчику; однако налоговым органом полностью исключены расходы Общества по операциям со спорными контрагентами; руководствуясь статьями 31, 247, 252 НК РФ, суды пришли к выводу об отсутствии у налогового органа правовых оснований для принятия оспариваемого решения в части доначисления налога на прибыль с учетом недоказанности факта самостоятельного выполнения Обществом всего объема спорных работ; при этом в подтверждение выполненных спорными субподрядчиками работ на предмет соответствия этих работ уровню рыночных цен, Обществом было представлено заключение специалиста.
Также арбитражный суд кассационной инстанции указал, что доводы налогового органа о неправильном применении судами положений ст. 54.1 НК РФ не могут быть приняты кассацией, поскольку вопреки мнению налогового органа, в отношении налога на прибыль положения ст. 54.1 НК РФ не позволяют исключить спорные расходы при недоказанности факта их самостоятельного выполнения налогоплательщиком.
Изложенные выводы содержатся в решении Арбитражного суда г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 18.10.2019, в постановлении Арбитражного суда Северо-Западного округа от 19.03.2020 по делу No А56-50990/2019.
Наш комментарий
Стоит отметить, что проблема соотношения положений ст. 54.1 НК РФ с вопросом учета реальных затрат налогоплательщика (правил налоговой реконструкции) для целей налогообложения прибыли продолжает быть крайне актуальной на сегодняшний день.
Рассматриваемый налоговый спор (как и ряд других, положительно завершившихся для налогоплательщиков в конце 2019 г. — первой половине 2020 гг.), по нашему мнению, дает основание для осторожного оптимизма по вопросу налоговой реконструкции в свете применения п. 2 ст. 54.1 НК РФ (несмотря на то, что налоговый орган в настоящее время обжаловал указанные судебные акты в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного Суда РФ).
Действительно, п. 2 ст. 54.1 НК РФ не отменяет обязательность применения пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, то есть использование расчетного метода при документальной неподтвержденности налогоплательщиком соответствующих операций в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни или объектах налогообложения (кроме случаев отражения в учете фиктивных сделок), а также случаев невыполнения «теста надлежащей стороны сделки».
Причем вывод о необходимости применения расчетного метода для случаев отсутствия документов или признания их ненадлежащими в ситуации реальности самих операций был выработан еще Президиумом ВАС РФ в постановлении от 03.07.2012 No 2341/12 по делу АО «Камский завод ЖБИ», который впоследствии был закреплен Пленумом ВАС РФ в пункте 8 постановления от 30.07.2013 No 57 «О некоторых вопросах,возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации».
Кроме того, в Определении Верховного Суда РФ от 06.03.2018 No 304-КГ17-8961 отмечено, что выявление необоснованной налоговой выгоды предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет таким образом, как если бы налогоплательщик (налоговый агент) не злоупотреблял правом, а не применение дополнительной санкции; иной подход по существу означал бы применение к налогоплательщику меры юридической ответственности, не установленной законодательством, что недопустимо.
Между тем следует отметить, что на настоящий момент складывается весьма противоречивая судебно-арбитражная практика по вопросу применения налоговой реконструкции в делах о «проблемных» контрагентах.
Например, в деле компании Кузбассконсервмолоко суд апелляционной инстанции поддержал позицию налогового органа об отсутствии налоговой реконструкции при применении п. 2 ст. 54.1 НК РФ (см. постановление 7ААС от 20.01.2020 по делу No А27-17275/2019). Сейчас это дело не закончено и вызывает пристальный интерес всего налогового сообщества (рассмотрение кассационной жалобы налогоплательщика назначено на 01.07.2020).
Напротив, в деле компании Сива Лес Арбитражный суд Уральского округа поддержал налогоплательщика, отметив, что запрет на проведение налоговой реконструкции налогового обязательства по налогу на прибыль путем установления расходной части расчетным путем на основании пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ в положениях ст. 54.1 НК РФ отсутствует (см. постановление АС УО от 23.01.2020 по делу NoА50-17644/2019).
В этой связи приведенное противоречие в судебно-арбитражной практике будет разрешено, по всей видимости, лишь Верховным Судом РФ, причем возможно уже в ближайшее время (до конца 2020 года).
При этом мы достаточно оптимистично смотрим на рассматриваемую проблематику по вопросу налоговой реконструкции и полагаем, что Верховный Суд РФ сохранит преемственность подходов ВАС РФ и займет позицию о недопустимости полного исключения понесенных налогоплательщиком затрат для целей налогообложения при признании налоговым органом реального факта выполнения работ и несения им соответствующих затрат.
Налоговые юристы компании «Правовест Аудит» имеют значительный опыт успешного оспаривания налоговых претензий:
- Уменьшены на  2,2 млн. руб. налоги, доначисленные из-за ошибочной квалификацией сделки
- Оспорены 10 млн доначислений по «проблемным» контрагентам
- Отменены доначисления в 50 млн рублей
Мы готовы оказать юридическую поддержку при ведении налоговых споров, связанных с налоговыми претензиями.
Источник
Статья 54.1 НК вступила в силу в августе 2017 г. Она очень быстро входит в судебную практику. Уже набралось достаточно решений арбитражных судов, чтобы можно было начать отслеживать тенденции.
Что за статья 54.1 НК РФ?
Кратко напомним читателям смысл статьи 54.1 НК.
Это первая статья, которая на уровне закона регулирует вопрос о получаемой налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоде. Именно с такой формулировкой принимается большинство решений по налоговым спорам по делам с однодневками. При этом, до последнего времени суды руководствовались разъяснениями данными в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».
Сейчас стала действовать статья 54.1 НК РФ. Давайте разберемся, какие критерии добросовестности налогоплательщика предусматривает данная статья?
В соответствии с пунктом 1 данной статьи, компании нельзя искажать сведения о фактах хозяйственной жизни.
Пункт 2 статьи предусматривает, что уменьшить сумму налога и получить налоговый вычет можно при двух условиях одновременно:
- целью сделки было не уменьшение налога; у сделки была и какая-то экономически оправданная цель;
- договор исполнил тот контрагент, который указан в этом договоре или субподрядчик.
Пункт 3 ст. 54.1 НК РФ предусматривает, что компанию нельзя лишать права уменьшить налог или возвращать НДС из бюджета, только потому, что:
- первичные документы подписал неустановленный или неуполномоченный человек;
- контрагент нарушает законодательство о налогах и сборах;
- налогоплательщик мог добиться того же экономического результата, совершая другие сделки.
Теперь приступим к оценке критериев, на которые обращают внимание суды при рассмотрении споров между ФНС и налогоплательщиком.
Реальность операций
Именно это — краеугольный камень налоговой безопасности. Анализ практики говорит о том, что нужно доказать реальность операций с контрагентом. Например, в следующих делах компанию спасла именно реальность операций:
- А45-4180/2017 — компания отбилась от претензий ФНС на сумму 8 562 321 рубль;
- А40-224912/16-20-2017 — успешно оспорили доначисления на 55 650 029 рублей;
- № А56-28927/2016. В этом деле, кстати, именно статья 54.1 НК избавила компанию от доначислений. Суд первой инстанции оставил в силе решение ФНС о доначислении, но суд второй инстанции, опираясь на статью 54.1 НК, отменил решение суда первой инстанции.
Должная осмотрительность при выборе контрагента
Должная осмотрительность никуда не делась. Статья 54.1 НК никак не отменяет должную осмотрительность. На это указывают и суды:
- 17АП-10225/ 2017-АК — компания не проявила должную осмотрительность и проиграла.
Ответственность за действия контрагента
Компания не может нести ответственность за то, что её контрагенты не платят налоги или как-то ещё нарушают налоговое законодательство. Это следует из следующих дел:
- А56-28927/2016 — цитируем решение суда: «истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции РФ не позволяет делать вывод о том, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет»;
- А40-224912/16-20-2017 – то же самое, что и в деле выше.
Отсутствие у контрагента средств и персонала для поставки продукции
Дело опять упирается в реальность операций. Если доказать, что операции были реальны, то суд «простит» отсутствие персонала, техники и прочих условий для достижения экономического результата.
- А45-4180/2017 — контрагент компании не платил за офис, склады, коммунальные ресурсы. Да и платежи налогоплательщика компания выводила транзитом. Но суд решил в пользу налогоплательщика, указав, что товар им получен, оплачен, а иного возможного поставщика товара не было.
- А40-224912/16-20-2017 — у контрагента не было работников. Суд встал на сторону налогоплательщика, указав, отсутствие сотрудников в штате компании ни о чём не говорит; зачисление человека в штат — это не единственный способ привлечения персонала.
Оптимизация налогов при помощи ООО на УСН и ИП
Помним правило: у действий налогоплательщика должна быть деловая цель. Какие-либо действия только с целью снижения налогов — это незаконное снижение налогов.
- А28-244/2017 — ИП торговал древесиной, занимался распиловкой, строганием и пропиткой древесины. Потом он решил создать ООО на УСН. Это ООО арендовало у него, ИП, оборудование. Он перевёл работников в ООО, а сам стал руководителем этого ООО. А далее ООО переводило ему деньги по договору займа, причём в размере около 90% от всей своей выручки.
ФНС решила, что это «схема», суды поддержали, т.к. ИП не смог внятно пояснить, для чего эти «махинации» с созданием ООО были нужны, почему ему просто как ИП-шнику не работалось.
Сбор доказательств и формальность документооборота
Суды не приветствуют формальный подход ФНС к сбору доказательств. Суды говорят: докажите, что операции «липовые», тогда мы с вами согласимся.
А45-4180/2017 — цитируем решение суда: «налоговым органом все выводы основаны на формальной оценке собранных доказательств, при этом не приведено ни одного бесспорного доказательства наличия со стороны налогоплательщика осведомленности о нарушении налогового законодательства его контрагентом, наличия взаимозависимости Общества и его контрагента или поставщиками второго, третьего звена, доказательств поставки товара в таком объеме иным поставщиком или непосредственным производителем товаров».
Опять же: самое главное — это реальность операций хозяйственных операций.
Выводы
- Чтобы «отбить» претензии ФНС, нужно доказать реальность спорной операции с контрагентом. Это самое главное.
- Суды подтверждают, что налогоплательщик не может отвечать за действия своих контрагентов. Возможности компаний проверять благонадёжность контрагентов ограничены. Компании — не полиция.
- Необходимость проявлять должную осмотрительность при выборе контрагента никуда не пропала. Статья 54.1 эту обязанность (которая, отметим, существует только на уровне судебной практики, ни никак не на уровне НК РФ) не отменяет.
- Отсутствие у контрагента расходов, персонала, техники для выполнения работ — не беда, если доказана реальность операции.
- Действия, которые совершены исключительно с целью уменьшения налога — незаконны.
- ФНС не может делать выводы о том, что компания применяет «схемы», основываясь только на формальных доказательствах. ФНС должна доказать фиктивность операции.
Вот такие тенденции в налоговой судебной практике вырисовываются в ноябре 2017 года. Чтобы не пропустить дальнейшее развитие событий, подпишитесь на нашу рассылку.
Источник
В продолжение поста о трехлетии действия 54.1. НК РФ о налоговых злоупотреблениях (https://zakon.ru/blog/2020/8/19/tri_goda_dejstvuet_st_541_nk_rf_o_zloupotrebleniyah_pri_ischislenii_nalogov_kakova_statistika_nalogo) у команды Арбитраж.ру возникла идея копнуть глубже и проанализировать содержание судебных актов арбитражных судов по оспариванию решений налоговой службы, в которых применена 54.1. НК РФ.
Складывающийся неоднозначный тренд её применения в части налоговых последствий не позволяет говорить о безусловной реализации на практике тех целей, которые декларировала пояснительная записка к законопроекту при ее принятии – создание нормальных условий ведения бизнеса и создание благоприятной экономической среды путем устранения недобросовестной конкуренции.
Напротив, спорная юридическая техника нормы привела к её противоположному понимаю и толкованию, и, как следствие, разным подходам в судебной практике.
Такая ситуация не способствует прогнозированию и однозначному пониманию налоговых последствий сделок, в то время как акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги, когда и в каком порядке он должен платить.
Вместе с тем, необходимо обеспечивать определенность правового положения участников налоговых правоотношений, без чего организации – покупатели, не ответственные за действия «технических компаний», остаются в неясных условиях налогообложения, чреватых неприемлемыми в правовом государстве рисками непредсказуемых налоговых изъятий и произвольных санкций.
Можно говорить о том, что практика разрешения споров по 54.1. НК РФ еще находится в процессе формирования, и мы наблюдаем, как меняется позиция судов в части установления действительной налоговой обязанности при применении 54.1. НК РФ.
Также очевидно, что на практику окажет влияние и «новое» долгожданное письмо (разъяснения) ФНС России относительно применения 54.1. НК РФ. В анонсированном Налоговой службой письме, возможно, будет найден баланс интересов фиска и налогоплательщиков при применении 54.1. НК РФ.
Однако не стоит забывать, что письма ФНС не являются обязательными к применению судами. В этой связи, представляется, что в целях реализации заявленной цели принятия 54.1. НК РФ, сама норма нуждается в доработке на законодательном уровне.
Проведенный анализ практики применения положений ст. 54.1. НК РФ арбитражными судами демонстрирует принципиальное несогласие с позицией ФНС о невозможности применения ПП ВАС РФ № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» в рассматриваемых делах. Так, из большей части проанализированных дел усматривается, что арбитражные суды сохраняют преемственность правовой позиции ВАС РФ к проблематике толкования и применения пунктов ст. 54.1. НК РФ.
В большинстве случаев арбитражные суды отказывали в признании решений о привлечении к налоговой ответственности недействительными по мотиву фиктивности хозяйственных операций, учтенных налогоплательщиком, и не проявления должной осмотрительности в выборе контрагентов.
Более подробно с исследованием практики применения ст. 54.1. НК РФ можно ознакомиться в обзоре, полный текст которого размещен в публичном доступе по ссылке: https://arbitrageru.legal/analytics/view/nk541-practics/
Номера дел в обзоре кликабельны и ведут на соответствующий судебный акт в картотеке арбитражных дел. По результатам анализа мы также сформировали следующую инфографику:
Источник