Ошибка налоговой трактуется в пользу

Показать все разделы библиотеки управления

Ежегодно налоговые органы отчитываются об увеличении сбора налоговых поступлений и сокращении судебных споров с налогоплательщиками. Конечно, начисление налогов может быть связано с ошибками, допущенными налогоплательщиками: это и ошибки в расчетах налоговой базы, и неправильное заполнение налоговой декларации, и перевод налоговых платежей на неправильный КБК. Но справедливости ради отметим, что и налоговые органы часто допускают ошибки. Именно об этих ошибках и пойдет речь в статье.

Отсутствие доказательств совершения нарушения

Основной ошибкой налоговых органов, которой может воспользоваться налогоплательщик, является «недоказанность факта нарушения».

В соответствии с п. 6 ст. 108 Налогового кодекса РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке.

Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте такого правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Особенно сложно для налоговых органов доказать, что налогоплательщик воспользовался «схемой ухода от налогов».

Еще в письме ВАС РФ от 17 апреля 2002 г № С5-5/уп-342 говорилось, что судебная практика свидетельствует о крайне слабой доказательственной базе, представляемой налоговыми органами в арбитражные суды. Так называемые схемы правонарушений, на которые ссылаются инспекции, доказательствами по конкретным делам не подкрепляются. Уголовные дела во многих случаях не возбуждаются, и расследование не проводится. Более того, при рассмотрении дел в судах выясняется, что нередко уголовные дела оказываются прекращенными или приостановленными из-за неустановления виновных лиц.

Также, по мнению Президиума ВАС РФ, решение налогового органа об имеющейся задолженности общества перед бюджетом не является обстоятельством, освобождающим инспекцию от обязанности доказать факт такой задолженности (Постановление от 21 июня 2012 г. № 17140/11 (есть оговорка о возможности пересмотра по новым обстоятельствам)).

Приведем конкретные примеры судебных споров, в которых суд, исследовав представленные доказательства, встал на сторону налогоплательщика.

Так, в Постановлении от 12 февраля 2013 г. по делу № А39-3823/2011 ФАС Волго-Вятского округа удовлетворил требования налогоплательщика об отмене решения налогового органа, поскольку последний не доказал недобросовестность налогоплательщика (реальность хозяйственных операций с контрагентами подтверждена).

Аналогичное решение было вынесено в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 10 октября 2012 г. по делу № А03-16722/2011. Суд признал позицию инспекции неправомерной. По мнению судей, по сути доводы налогового органа направлены на оценку гражданско-правовых взаимоотношений между сторонами и не могут являться основанием для признания расходов нецелесообразными и неэффективными, с учетом свободы договора и волеизъявления сторон. Поскольку стоимость оказанных услуг предъявлена обществу к оплате с учетом НДС, общество имеет право на вычет суммы налога в порядке, предусмотренном ст. 171 НК РФ.

В Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 28 февраля 2013 г. по делу № А10-1755/2012 также указано, что налоговым органом не подтверждена обоснованность произведенного расчета подлежащего возмещению НДС в зависимости от факта использования соответствующих товарно-материальных ценностей в производстве конечной продукции в определенном налоговом периоде.

Таким образом, случаи, когда налоговые органы не могут подтвердить обоснованность своих расчетов и нарушений, не являются редкими.

Обратите внимание: при отсутствии выявленных ошибок в ходе камеральной проверки налоговый орган не может истребовать документы и привлечь к ответственности за их непредставление (Постановления Президиума ВАС РФ от 11 ноября 2008 г. № 7307/08, ФАС Поволжского округа от 7 марта 2012 г. по делу № А12-13971/20111, ФАС Московского округа от 7 апреля 2010 г. № КА-А40/3003-10).

Вместе с тем существует и противоположная судебная практика. В Постановлении от 25 октября 2007 г. № А78-2319/07-С3-8/119-Ф02-7984/072 ФАС Восточно-Сибирского округа отклонил довод общества о том, что налоговый орган при проведении камеральной проверки вправе истребовать только документы, имеющие непосредственное отношение к обнаруженным ошибкам в представленных декларациях. Суд указал, что данный аргумент не основан на нормах Налогового кодекса РФ, поэтому инспекция законно привлекла налогоплательщика к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ.

Процессуальные нарушения

При проведении налоговой проверки налоговые органы допускают и различные ошибки процессуального характера. Требования к камеральной проверке представлены в ст. 88 НК РФ, а выездной — в ст. 89 НК РФ.

По результатам выездной проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

В случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания проверки.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям.

Акт налоговой проверки, другие материалы проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней.

Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Несоблюдение данного порядка может служить основанием для отмены решения налогового органа.

К основным ошибкам налоговых органов можно отнести, в частности:

несоблюдение срока проведения проверки;
проведение повторной проверки по одним и тем же основаниям;
истребование значительного перечня документов при проведении проверки;
непринятие возражений на акт проверки;
рассмотрение документов в период более трех лет.

В некоторых случаях нарушение срока проведения проверки может являться основанием для отмены такого решения. В качестве примера можно назвать Постановление ФАС Московского округа от 5 апреля 2010 г. № КА-А40/2875-10. В данном судебном споре суд установил, что камеральная проверка проводилась с превышением срока, установленного п. 2 ст. 88 НК РФ, в пределах срока инспекцией не истребованы документы, а также пояснения налогоплательщика. Поэтому решение о привлечении к ответственности по результатам такой проверки незаконно. Аналогичный вывод сделан в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 10 ноября 2010 г. по делу № А70-1902/2010. Суд пришел к выводу, что длительный срок проведения проверки (свыше трех месяцев со дня представления налоговой декларации) свидетельствует о нарушении инспекцией целей налогового администрирования.

Тем не менее налогоплательщику рекомендуется использовать и иные основания для обжалования решения. Все дело в том, что не все суды так единодушны в принятии решения об отмене актов налоговых органов в связи с нарушением сроков проверки. Например, в Постановлении от 14 мая 2010 г. № КА-А40/4445-10 ФАС Московского округа отклонил довод налогоплательщика о нарушении инспекцией срока проведения камеральной проверки, поскольку это не является основанием для отмены решения налогового органа.

В попытках «докопаться до истины» налоговые органы часто проводят проверки по одним и тем же основаниям. Это незаконно. Так, в Постановлении ФАС Поволжского округа от 2 августа 2011 г. по делу № А65-18729/2010 установлено, что в ходе выездной проверки общество представило должностному лицу налогового органа все истребуемые документы. На основании данного факта суд пришел к выводу о незаконности требования налогового органа о повторном представлении тех же документов. В Постановлении от 18 апреля 2008 г. по делу № А41-К2-16546/07 Десятый ААС также обратил внимание на то, что Налоговый кодекс РФ запрещает проведение налоговыми органами повторных выездных проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате за уже проверенный налоговый период.

Часто во время проверки налоговые органы также истребуют значительное число документов, например все документы за трехлетний период. Понятно, что для больших компаний такое требование исполнить невозможно. Инспекторы порой хотят получить гораздо большую информацию о контрагентах проверяемой организации, чем это обусловлено предметом проверки. В Постановлении ФАС Московского округа от 19 сентября 2011 г. по делу № А40-1846/11-75-9 указано, что в порядке ст. 931 НК РФ могут быть истребованы только документы (информация), касающиеся деятельности проверяемого налогоплательщика (в том числе о конкретных сделках). Таким образом, не могут быть истребованы документы, не относящиеся к предмету налоговой проверки.

Однако не все процессуальные ошибки столь существенны. Например, налоговый орган может допустить опечатку в ИНН или неверно указать либо вовсе не указать сведения о дате, номере акта проверки, лицах, проводивших проверку, или о периоде, за который проведена проверка. Такого рода нарушения не являются самостоятельным основанием для отмены решения по камеральной проверке.

Кроме того, по ряду вопросов налогового администрирования существуют различные решения налоговых органов. Так, в отношении внесения изменений ИФНС России в акты и решения налоговой инспекции судьи занимают неоднозначную позицию.

Часть судов приходит к мнению, что налоговое законодательство не предоставляет налоговому органу права вносить какие-либо изменения и дополнения в принимаемые акты проверки и решения (Постановления ФАС Поволжского округа от 1 ноября 2011 г. № А55-3313/2011, ФАС Восточно-Сибирского округа от 31 октября 2008 г. № А78-6071/07-С3-8/317-Ф02-5344/08). Некоторые же судьи, напротив, полагают, что ИФНС России может внести изменения и в акт проверки, и в решение (Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 17 декабря 2008 г. № А79-2031/2008, ФАС Северо-Западного округа от 27 мая 2005 г. № А05-24629/04-29).

Как доказать свою правоту

Самым важным является вопрос: что же делать, если вы уверены в своей правоте? Бороться за свои права.

Если ошибки налоговых органов выявлены в акте проверки, возможно подготовить возражения на акт проверки. В возражениях следует отдельно указать на процессуальные нарушения и нарушения материального права налоговыми органами.

Обжалование данного вида решений производится в следующем порядке:

апелляционное обжалование;
обжалование решения после вступления его в силу.

Апелляционная жалоба подается до момента вступления в силу обжалуемого решения. Согласно п. 9 ст. 101 НК РФ решение вступает в силу по истечении 10 дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено. При этом соответствующее решение должно быть вручено в течение пяти дней после дня его вынесения.

По итогам рассмотрения апелляционной жалобы вышестоящий налоговый орган вправе (п. 2 ст. 140 НК РФ):

оставить решение налогового органа без изменения, а жалобу — без удовлетворения;
отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение;
отменить решение налогового органа и прекратить производство по делу.

Жалоба на вступившее в законную силу решение налогового органа подается в вышестоящий налоговый орган в течение одного года с момента вынесения обжалуемого решения. Налоговым кодексом РФ (п. 2 ст. 139) прямо не предусмотрено восстановление пропущенного срока на подачу жалобы, даже если он пропущен по уважительной причине. В связи с этим во избежание споров необходимо, чтобы жалоба фактически поступила в налоговый орган до окончания этого срока.

По итогам рассмотрения жалобы вышестоящий налоговый орган вправе:

оставить жалобу без удовлетворения;
отменить акт налогового органа;
отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении;
изменить решение или вынести новое решение.

Однако налогоплательщику необходимо учитывать, что пени по доначисленным в результате проверки налогам продолжают увеличиваться до тех пор, пока сумма недоимки не будет погашена. Причем независимо от того, вступило решение в силу или нет и было ли приостановлено его действие. В связи с этим актуальным является вопрос добровольного исполнения решения по результатам проверки до рассмотрения апелляционной жалобы. Решать этот вопрос следует с учетом оценки вероятности удовлетворения жалобы и готовности организации уплатить пени.

В жалобе следует указать:

налоговый орган, в который подается жалоба;
данные о налогоплательщике;
позицию налоговой инспекции;
позицию налогоплательщика с указанием ссылок на нормы НК РФ, позицию Минфина России, судебную практику.

В заключительной части следует сформулировать, какого решения хочет добиться налогоплательщик. Это может быть отмена акта налогового органа или же изменение решения.

Ошибки в вашу пользу

Среди всех ошибок сосредоточим внимание на тех, которые однозначно принесут пользу налогоплательщику:

1. Нарушено право проверяемой организации или ИП на участие в рассмотрении материалов в ходе проверки и не предоставлена возможность дать пояснения по возникшим в ходе проверки вопросам.

2. Не указаны конкретные документы, на основании которых сделаны начисления.

Первый тип ошибок

Первый тип ошибок: нарушено право проверяемой организации или ИП на участие в рассмотрении материалов в ходе проверки и не предоставлена возможность дать пояснения по возникшим в ходе проверки вопросам.

В п. 14 ст. 101 НК РФ сказано: «Несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, … может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом». К существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки.

Обычно нарушение состоит в том, что инспектор направляет уведомление о рассмотрении материалов на юридический адрес налогоплательщика. Также случается, что решение вручают неуполномоченному лицу.

Последствия таких, казалось бы, несущественных ошибок приводят к тому, что руководитель или уполномоченный представитель проверяемого могут не знать, что они должны давать пояснения о проверке в налоговой в назначенную дату. Ведь юридический адрес может быть совершенно отличным от почтового, передача решения в руки любому сотруднику фирмы не гарантирует его получение руководителем.

Суды в данной ситуации полностью на стороне проверяемых – инспекция должна предоставить доказательства не только отправки уведомления, но и его получения руководителем организации или ИП, или его полномочным представителем.

При вынесении решения инспектор использовал сведения, которые не были предоставлены на ознакомление налогоплательщику, следовательно, в суде он будет лишен возможности дать пояснения в свою защиту. Это упущение не только нарушает правила ведения проверки, но и часто приводит налоговиков к неверным выводам, так как без пояснений и самые безобидные факты хозяйственной жизни предприятия могут выглядеть подозрительно. Например, указано, что неверно исчислена сумма НДС, но так как работники ФНС рассчитывают ее кассовым методом, то возможно простое несовпадение – расчет налога организации или ИП велся методом начисления.

К таким видам «правонарушений» можно отнести и ставшую притчей во языцех разницу в выручке в декларациях по прибыли и НДС, которая возникает из-за проводок при отражении возвратов от покупателя.

Также в необходимо упомянуть принятие решений без учета смягчающих обстоятельств. Если организация или ИП лишены доступа к материалам проверки, то в ходе судебного разбирательства они не смогут пояснить, что некоторые обстоятельства должны трактоваться как смягчающие. А это немалое упущение, ведь согласно пп. 4 п. 5 ст. 101 НК РФ инспектор не просто имеет право, а обязан учесть смягчающие/исключающие вину проверяемого лица обстоятельства. Существует положительная судебная практика по данным видам нарушений – Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.10.2012 № А21-538/2012.

Второй тип ошибок

Второй тип ошибок: не указаны конкретные документы, на основании которых сделаны начисления.

Бессистемное, неконкретное и не подтвержденное документально изложение фактов нарушений может привести к тому, что суд встанет на сторону налогоплательщика. При принятии решений суд должен исходить из подтвержденных документами нарушений и использовать ссылки на статьи НК РФ, которые регламентируют ответственность за них. Инспекторы должны указать конкретные документы, которые подтверждают сделанные ими выводы. Простое перечисление: «выводы сделаны на основании накладных, актов, счетов-фактур» без номеров, дат не подходит для доказательства достоверности результатов проверки. Должны быть конкретные указания на сделки с определенными контрагентами и суммы документов, иначе как определить – правильно ли сделаны доначисления?

К таким выводам пришли суды в своих постановлениях: ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.03.2013 № А78-4025/2012, ФАС Центрального округа от 25.10.2012 № А35-147/2012 и ФАС Московского округа от 14.01.2014 № Ф05-16619/2013.

Также не допускаются ошибки в номерах пунктов и подпунктов статей НК РФ, на которые ссылается инспектор для подтверждения нарушения (п. 14 ст. 101 НК РФ). Следует внимательно сверить их с обоснованием, которое подведено под штраф. Эта очень грубая ошибка, так как вывод должен делаться на основе законодательной нормы, в ином случае эта противоречит законодательству и теряет смысл, о чем прямо говорится в п. 8 ст. 101 НК РФ.

Все факты хозяйственной деятельности, указанные в акте, как правонарушения, должны быть обоснованы – инспектор должен доказать, что именно они повлекли за собой недоплату налога.

Еще одна распространенная ошибка – в акте проверки и в решении указаны разные суммы начислений. Они должны быть равны! Об этом нам прямо говорят пп.12 п. 3 ст. 100, п. 8 ст. 101 НК РФ. Такое расхождение может возникнуть или из-за простой ошибки инспектора ФНС или же в решении увеличена сумма за счет каких-либо дополнительных мероприятий налогового контроля, которые проводились, но не были отражены в акте, и соответственно, не имеют доказательной силы. Данная ошибка может повлечь за собой отмену решения судом.

Еще 4 ошибки, которые можно трактовать в свою пользу

Теперь перечислим ошибки, которые не являются безусловным доказательством правоты налогоплательщика, но с большой долей вероятности будут трактоваться в его пользу.

Во-первых, налоговый орган может назначить проверку по поводу «правильности начисления и уплаты налогов в бюджет». Если вам пришло уведомление о проведении проверки по конкретному налогу, то можно сослаться на то, что ранее за этот же период налоги уже проверялись. Отсутствие конкретики может быть поводом для отмены мероприятий контроля, так как проводить повторные выездные проверки за один и тот же период по одному и тому же налогу согласно п. 5 ст. 89 НК РФ запрещено.

Если же вас настигла проверка по определенному налогу, то инспектор не вправе требовать документы, не относящиеся к предмету проверки – если проверяют сделки по НДС, запрашивать данные о заработной плате работников нельзя.

Во-вторых, в ходе проверки может быть выявлена недоплата по какому-либо налогу за проверяемый период, но не учтено, что предшествующий период была переплата, которая полностью покрывает начисленную инспектором сумму. Вопрос снимается предъявлением справки о состоянии расчетов по налогам и сборам и справкой об исполнении налогоплательщиком обязательств об уплате налогов.

В-третьих, налоговики часто грешат затягиванием сроков проведения проверки. Выездная проверка проводится в течение двух месяцев, если же возникли обстоятельства, которые нужно исследовать дополнительно, то срок может быть продлен от четырех до шести месяцев. Об этом инспектор обязан уведомить проверяемого или его полномочного представителя заблаговременно.

Однако учтите, что инспектор может приостановить проверку и изучать собранные доказательства в стенах ФНС.

В-четвертых, в акте выездной проверки и в решении недопустимы исправления (также сделанные корректирующей жидкостью), зачеркивания. Если они есть, кто сможет подтвердить, что акт и решение подписывались с их учетом?

Права налогоплательщика

Главное, что следует помнить: налогоплательщик не должен доказывать свою невиновность. Обосновать совершение фактов правонарушения в ходе финансово-хозяйственной деятельности организации или ИП – обязанность налоговиков, это гарантировано п. 6 ст. 108 НК РФ. Все моменты, которые могут быть подвергнуты сомнениям, трактуются в пользу налогоплательщика.

Сразу обозначу, что пени, которые были начислены по результатам решения, будут расти в течение всего времени процедуры обжалования и суда. Так что есть 2 варианта:

обезопасить себя и заплатить, чтобы потом иметь переплату в ФНС, которую можно зачесть по своему усмотрению;
не платить, но если дело вы не выиграете, то перечислить в бюджет вам придется сумму с учетом набежавших процентов.

Обязательно в течение 15 дней после получения акта проверки предоставьте в налоговый орган возражение с указанием фактов нарушений, выводами и предложениями, сделанными на их основе. Конечно, в возражении нужно упоминать только те факты, выводы, предложения, по которым вы не согласны с инспекцией. Пункты должны излагаться последовательно, не стоит перемешивать процессуальные нарушения и ошибки материального характера.

Если вы уверены в своей правоте, то обязательно отстаивайте ее.

Варианты:

решение по результатам проверки не вступило в силу (10 дней после вручения руководителю организации или ИП (полномочному представителю): подавайте апелляционную жалобу в вышестоящий налоговый орган, но через инспекцию, чье решение обжалуете. То есть жалоба направляется в адрес налогового органа, вынесшего оспариваемое решение. В ней указывайте все ошибки, которые были вами обнаружены в акте проверки и решении.
Решение вступило в силу: в течение года после этого вы можете подать обжалование. Однако лучше подавать обжалование по горячим следам. Оно подается, опять же, в вышестоящий налоговый орган.

Если в ФНС вы не смогли доказать свою правоту, то не бойтесь подать обращение в арбитражный суд.

Источник